计财会通讯谢荣吴建友现代风险导向审计理论研究与实务发展会计研究王晓霞孙坤张宜霞论风险导向的内部审计理论实务审计研究徐伟试论风险导向审计及其在我国的运用审计研究陈丽京李飞从审计模式的演进看风险导向审计及其在我国的运用当代财经邓川现代风险导向审计地两种视角及运用难点当代财经,罗洪霞我国实施风险导向审计地制约因素及对策集团经济研究,中国注册会计师协会审计北京经济科学出版社巴林事件后最大的经济丑闻。二案例分析对企业战略风险管理的审计应用审计人员应对公司所处的宏观外部环境和主营业务所处的行业环境进行分析，以全面理解公司战略目标，识别显性的战略风险，对于识别出的战略风险，要分析公司治理层面所具备的监控和应对措施，包括公司内部治理是否健全并有效运行等。在中航油案例中，审计人员通过采用向管理层和治理层分别询问并对各自解释进行佐证等程序可得知战略目标方面，尽管当时中航油在内地航空油供应行业可以说占据垄断地位，但中石化中石油等石油公司都拥有石油产品进出口权而会影响中航油的行业垄断地位，在国际市场上，中航油所占市场份额很小，同时还面临着全球石油巨头对中国亿美元的航空燃油市场的觊觎。而中航油为了不断获得超常的发展速度，主业逐步偏离了进口航空油料的采购，而全力进行大量的石油资本动作。这种战略目标根本性变化的原因皆为陈久霖人的思路变化所致，并非建立在公司彻底了解期权及确保事前对风险作适当评估的基础上开展的期权交易，让公司承担不可接受的风险公司治理方面，中航油集团是中航油的母公司，作为家中央级企业，本应该严格规范子公司行为，以确保国有资产的保值增殖。而中航油集团与中航油之间的信息沟通很不顺畅，没有起到政策的传递和对子公司监督执行的作用。中航油集团向中航油董事会派驻了名成员，包括陈久霖本人，而他也是以集团副总经理的身份兼任中航油董事和执行总裁，但事实上，集团公司考虑陈久霖在中航油的经营业绩以及出于对陈久霖经营管理能力的信任，使他在实质上成为集团公司派驻中航油的全权代表和中航油的实际控制者。在他任职期间，不论是在决策层监管层还是在经理层，完全是陈久霖的言堂，没有形成实质上的权力制衡，以致中航油风险管理委员会及风险监控软件系统根本谈不上控制，所有行为完全是靠陈久霖自我监督。对企业经营风险管理的审计应用审计人员分析企业是否具有系列有效运行的相互制约的制度，从根本上减少企业内部经营管理风险，从而提高企业整体抵御风险的能力。中航油的内控体系由部门经理风险管理委员会和内部审计部三部分组成，这表面上完整的风险管理体系曾被广泛认同成立独立的风险管理部门，使风险管理日常化制度化公聘请安永会计师事务所为其设计了风险管理手册及财务管理手册，明确规定了相应的审批程序和各级管理人员的权限，通过联签的方式降低资金使用的风险采用世界上最先进的风险管理软件系统将现货纸货和期货三者融在起，全盘监控。另方面建立风险防御机制，通过环环相扣层层把关来强化公司的风险管理等等。但从和治理层的矛盾，进而有理由怀疑中航油管理舞弊的存在。三案例结论在中航油巨额亏损事件中，从风险导向审计工作可发现该企业风险管理的关键失控点有公司战略目标的根本性改变，即由石油贸易转型石油期权交易资本运作，并非建立在公司彻底了解期权及确保事前对风险作适当评估的基础上，而凭个人的思路变化让企业承担不可接受不审慎的风险企业治理结构与经营管理没有形成实质上的权力制衡，使决策程序成为形式，监管成为摆设，内控与内审形同虚设，为企业违规操作管理舞弊开通绿色通道治理层对管理层设定不合理的目标，并与高管人员的业绩考核和薪酬过高挂钩，致使管理层产生制造虚假财务报告信息的动机等等。结语尽管由于当前体制和法律上的保护，我国的注册会计师职业的风险水平同国际上其他国家相比非常低，但从长远看，注册会计师势必承担起更大的法律责任与经济责任，加上事务所改制的推进，会计师事务所走向市场，独立承担风险，若不加强自身的质量提高生存与发展将会面临危机。为争得中国注册会计师在国际市场上的席之地，需有足够的风险承受能力，因而开展风险导向审计势在必行。中国推行风险导向审计应分两个阶段。是选择试点阶段。我们可以选择经济较为发达的省区所在地的会计事务所，进行试点推行。从西方发达国家审计职业的发展规律看，经济发展要求审计职业同步发展，经济发展需要审计，审计促进经济的发展，经济发达的地区，势必对审计业务需求旺盛，因而注册会计师的经济与法律责任随之增加，职业风险加大，客观上有开展风险导向审计的基础同时，在这些省份，大多有国外经验丰富的会计事务所的分支机构，能够获得些比较直接的经验。二是推广阶段。在试点的基础上，可以根据我国国情借鉴国外先进经验，制定原则性的开展风险导向审计的具体方法程序。同时在几个不同省份的事务所推广，在具体推行过程中，根据实施情况反馈意见，职业界与理论界联合起来。参考文献秦荣生，受托经济责任论，大连，东北财经大学出版社，。，。胡春元，风险基础审计，大连，东北财经大学出版社，。李学柔，秦荣生，国际审计，北京，中国时代经济出版社，。财政部中国注册会计师执业准则经济科学出版社年版王越豪新审计准则体系的特点及其对审计实务的影响华永道出具的中航油事件调查报告上看，中航油的内控体系在内控的五大要素控制环境风险评估控制活动信息与沟通监督上都存在严重的问题。比如中航油在进行期权交易时，风险控制的基本结构应该是实施交易员风险控制委员会审计部总裁董事会层层上报，交叉控制，每名交易员在其经手的交易损失达到万美元时要向风险控制委员会报告，以征求他们的意见，当损失达到万美元时要向总裁报告，征求他的意见，在得到同意后才能继续交易，任何导致万美元以上的交易将自动平仓，中航油总共有位交易员，如果严格的按照风险管理规定执行，损失的最大限额应是万美元，但是，中航油最终亏损额高达亿美元。直接原因就是陈久霖在发生浮亏时不按照内部风险控制的规则进行斩仓止损，也不进行任何信息披露，而意孤行地继续加仓，风险控制部门和风险管理系统在这里成了摆设。对企业报告风险管理的审计应用审计人员分析管理层向信息使用者提供的有关财务状况经营成果和现金流量等决策有用的经济信息是否及时真实完整准确，是否存在舞弊动机。通过调查高管收入了解董事会的日常运作情况等方法，可以发现陈久霖年的薪酬高达人民币万元以上，其中的与公司盈利挂钩。这种情况就应该考虑陈久霖制造虚假财务信息的动机，即通过粉饰公司盈利状况来达到谋取个人利益的目的陈久霖把中航油集团公司向新加坡公司派出的财务经理调开，从当地雇人担任财务经理，只听命于他本人，甚至采用伪造中航油集团总裁个人签名的手段来授权签署将中航油的负债和亏损转移到中航油集团的协议文件，以掩盖发生的期货交易损失。为应对期货交易的亏损，陈久霖成立了以他为组长的危机管理小组，所有方案皆由不熟悉期货业务的陈久霖提出并形成决策，且多是防止损失被公布的手段，这些证据都可充分说明报告信息的不真实及不准确性。对企业不合规风险管理的审计应用审计人员可以通过对治理层管理层的询问，并对不同的说法进行对质，分析管理层是否在些问题上进行刻意回避或存在的些漏洞，利用管理层同治理层之间的矛盾，寻找存在不合规风险的蛛丝马迹。中航油从年下半年起在海外市场进行石油期货交易，并且交易总量大大超过现货交易总量，明显违背了国家规定。而母公司在中航油进行此项违规活动年多，造成重大亏损之后才得知。现实中，中航油母公司的个别高管曾透露，中航油的所有重大事务基本上都是陈久霖人说了算，甚至其他管理者和监管层人员对于陈久霖滥用权力，从事石油期货投机交易的行为无所知。因此，如果能通过询问程序得到这些信息，就能发现公司管理层序既是保证实现审计目标的手段，也是审计成本的直接决定因素。审计程序越繁琐，审计成本就越高，可能导致的审计资源的不必要的浪费就越严重。在会计市场竞争激烈的情况下，成本的增加往往不可能过渡到收费的同步增加，再加上审计人员成本观念淡薄，审计计划不周，不讲求办事效率，审计成本被放大。二审计电算化发展滞后随着国家经济体制的改革和社会主义市场经济的规范发展,会计电算化发展迅猛,客观上要求审计工作加快实现电算化。在西方发达国家，财务数据的电子化已经非常普遍。因此，注册会计师在审计中可以直接对数据库进行加工分析，依据软件构建模型并由电脑自行检验和核对，这就大大地加快了审计速度，降低节约了审计成本。在我国会计软件的设计与审计完全处于种脱节状态,电算化审计软件不成熟不完善，审计人员队伍整体计算机知识缺乏,审计人员的独立性减弱，电算化审计的立法和理论研究严重滞后。三审计法律环境不够完善严格的法律环境是实施风险导向审计的外部条件,我国虽然出台了证券法注册会计师法等系列法律,这对规范注册会计师的执业环境，加强注册会计师的法律责任起到了定作用。但是关于注册会计师法律责任的规定还是比较空洞,缺乏具体的可操作性,民事赔偿制度不够完善。法律风险越高,对注册会计师的约束作用相应就越大,反之,会造成注册会计师对审计过程的风险不够重视，远离法律风险高的客户,影响审计的质量,最终偏离了风险导向审计的本意，不利于风险导向审计在我国的健康发展。四注册会计师的综合素质还不能完全适应现代风险导向审计的要求我国实施现代风险导向审计模式最大的制约就是缺乏高水平高素质的注册会计师。现代风险导向审计模式的目标集中在发现重大错弊，而这些错弊的产生涉及企业经营活动的方方面面，这就对审计人员的业务素质提出了新的要求。实施现代风险导向审计方法，不仅要求注册会计师要具备丰富的会计，审计理论知识和实践经验，而且要具备相应的行业和管理知识。注册会计师必须是复合