型的是美国学者罗宾库伯和罗伯特卡普兰。 年，两人合作发表计量成本的正确性制定正确的决策的论文，最早对 做出明确解释。随着科技发展，对作业成本法的研究日益高涨。年，罗宾库 伯通过实践调查，撰写推行作业基础成本管理从分析到行动书，全面阐 述传统成本核算方法的局限性以及作业成本法的基本理论。我国于年代开始对 作业成本法进行研究，余绪缨教授在当代财经上介绍作业成本法，在国内掀 起了研究浪潮。王平心教授从年开始在制造企业中试运用作业成本法，并在 会计研究上发表相关论文，为在我国中小企业应用做出有益探索。此外， 也有学者从完善作业成本法的角度出发，对作业成本法的应用条件提出疑问。与 国外相比，作业成本法在我国中小企业应用很少，而作业成本法与成本企画相结 合的研究更少。鉴于此，本文认为作业成本法与成本企画融合是值得进步探讨 的问题。 目前，作业成本法与成本企画是优化成本核算的发展方向。虽然两者产生的 背景不同，操作方法也不同。但是，两者存在共同之处。与其强调不同，不如探 讨其共性，使之相互融合，取长补短。作业成本法侧重于成本核算的事中事后 控制，而成本企画体现了源流思想，强调事前控制。并且两大模式都不完美，都 存在定局限性。通过将两种模式融合，本文认为可以在定程度上相互弥补各 自局限性，更好的发挥各自优越性，不但能满足企业内外环境变化要求，而且能 优化成本核算。 本文以成本企画和作业成本法的理论为指导，通过对两者分析评价的基础上， 对两者进行了融合研究，并将其融合运用于企业成本核算中。在具体研究中，本 文通过理论与实践结合，在充分借鉴国内外有关成本核算理论和文献的基础上， 吸收先进的成本核算思想。并结合两种方法在传统制造企业服务行业高新企 业的案例进行比较分析。本文在写作过程中采用大量的图表加以说明，力求将理 论与实践定性与定量分析相结合。 第章中小企业成本核算现状 中小企业发，和全面质量管理， 的产生和发展。与传统生产系统相比，采用的是生产拉动，而不是推动， 要求存货和不增值作业减少到最低限度要求通过生产线上各个环节的质量 控制，实现产品零缺陷。然而，作业成本法在制造企业的实际运用中并不成熟。 与制造成本法相比，其优点表现在 分配对象由产品转移到作业。在传统理论下，成本计算对象具 有单性，即仅仅是企业所生产的各类产品。而作业成本法认为资源被多种作 业消耗，每项作业又服务于多种产品。因此，作业成为联系产品与资源耗费的桥 梁。 产品成本核算信息更加准确。传统成本法易造成产品成本信息扭曲，而 作业成本法对间接费用的分配标准多样化，提高了产品成本的准确性。它将资源 耗费与作业产品成本与作业联系起来，按成本动因分配成本费用，解决了传统 成本法下分配标准的单性，从而能够提供较为准确的成本信息。 成本企画的优点 成本企画着眼于成本发生源泉，立足于源泉作事前全面的成本分析，涉及 企业整个生产流程的成本核算。与传统核算方法相比，其优点表现在 顾客与市场导向。成本企画是以顾客和市场为立足点，基于最具竞争的 价格设计最受顾客欢迎的产品，制定企业应该达到的产品成本目标成本。成本 企画制定的目标成本考虑了顾客可接受价格和市场竞争激烈度等因素，有助于提 高中小企业竞争力。 事前式成本管理。随着高新技术的快速发展，成本控制重点的转移使得 生产者注重产品研发阶段。对于高新技术企业来说，个完成的产品生产，类似 于对产品的研发制造和销售全过程进行次模拟。模拟过程中所赋予的各种条 件就是实际生产过程中具体要求的体现，通过在模拟中得到的信息及时调整设计 策略来控制产品成本，便可实现成本的事前管理。 考虑生命周期成本。随着高新技术广泛使用和市场竞争日趋激烈，产品 生命周期缩短，导致成本构成发生重大变化，与产品相关的研发活动引发的成本 比重逐步上升。而成本企画中成本核算的范围向产品的整个生命周期扩张，涵盖 产品从设计生产和销售阶段。因此，成本核算的视角更长远，有利于树立企业 的竞争优势。 从理论上看，无论从作业成本法的成本动因，还是成本企画的事前式 管理，都较传统方法有创新之处。但是，国内外学者和实务界对其应用环境和 实用价值有较大争论，作业成本法在我国中小企业应用程度不高，仍属初级阶段， 成本企画在我国基本上没有什么实际应用。因此，本文从中小企业实际出发，通 过分析传统核算方法作业成本法和成本企画在制造企业物流企业和高新技术 企业的实际运用，探讨其现实局限性，力求传统与变革的优势互补，实现中小企 业成本核算的优化。 实际操作中可行性分析 制造企业成本核算比较分析 世纪年代，由于传统成本核算方法的局限性，作业成本法应运而生。但 是，伦敦经济学院的在作业成本系统和增量成本文中， 利用严格的数学推导从经济学角度指出法的局限性，他认为，用法来衡 量经济成本中的增量成本必须满足几个基本条件，否则就可能在定价选择 产品组合购买及外包决策成本管理等过程中，给出扭曲数据，使其偏离经济 成本。然而，本文认为法的局限性不仅表现在经济学方面，还体现在企业成 本核算方面。本文以浙江长华汽车零部件有限公司简称为例，分析作业成 本法在实际运用中的局限性。 法的适用环境简介 公司是家中小型制造企业，于上世纪年代初由家乡镇企业转制为民 营企业，主要生产汽车零配件，每月根据订单组织生产，上游企业是几家固定的 汽车制造企业。由于上游企业是些知名品牌制造商，对公司产品的质量要求 非常严格。经过十多年的质量管理存货管理的实践后，摸索出了条适合自己 的管理路线和规程，出厂产品几乎做到了零缺陷。 通过对公司的了解，它基本符合的理论应用前提，即 公司按固定客户的订单组织生产，生产线建立在需求拉动的基础上 按几个固定客户的订单小批量生产随时供货，因此，存货周转率非常 高，在产品和产成品库存很低 产品工艺不复杂交货渠道顺畅，在产品制造和流转过程中，避免了反 复搬运等不增值作业环节 绝大部分生产工人的工资实行计件制，便于成本跟踪以作业为基础 然而，通过客观分析，该制造企业客观上并不完全符合和。主观上， 作业成本法也有自身的局限性。 在实际运用中的问题 理论前提应用不成熟。公司实行制取得了显著成效，但是，就算 产品流转快销售渠道再畅通，也难免有库存产成品，要达到零库存是不可能的。 于是，对于发出产品和销售等作业成本库中的间接费用的归结就出现歧义。因此， 公司在计算单位产品成本的时候，需要在销售量和生产量这两个分母的 选择上不断切换。但是，对于不能如期交货机器故障所导致的停工原料延误 等问题，存货可以起到缓冲作用，这就间接地降低了运营成本，所以应保持定 的存货，而非零存货。为实现，旦发现零部件废品，整条生产线全部停 顿下来，对导致废品的原因进行处理。但这类情况的发生取决于机器的运作状态 和工人的工作状态，如果道特定的工序涉及不同批次的产品，很难以作业为基 础进行成本分配。公司在这问题上还是只能求助于传统的平均分摊方法。 成本动因选择具有主观性。成本动因的选择受成本核算的复杂程度，以 及产品的符合程度影响见表。比如，对螺母镀锌成本计算，最准确的方 法应该是按零件表面积进行计算，但是，测算零件表面积不仅需要大量时间，更 需要相当的技术水平最为简便的方法是按照零件的净吨位，因为加工产品进出 车间都按这指标进行计量。但是，这种做法显然是不科学的。这样的折中方式 存在很多主观因素，因此，不利于经营者做出客观的生产决策。 表成本动因确认的影响因素及其作用关系 成本动因确认的影响因素影响作用关系 作业实际制造费用相关程度越低，成本动 间的相关程度因确认越难 所要求的成本结算程度要求精度越高，成本划分越细 产品复合的复杂程度复杂程度越高，成本动因越多 成品计量的难易程度成本资料越不容易获得，核算 成本越高 总之，从客观上讲，作业成本法侧重于产品无存货，零缺陷的事中控制。主 观上，成本动因的选择具有的主观性。此外，随着科技发展，传统制造企业科技 含量不断提高，仅从生产角度考虑成本核算，并不能完全反映实际成本。但是， 这种方法至少可以为成本核算提供思路指导。相信新的方法会不断涌现，但是， 结合厂情制定有利的成本核算方法，是制造型企业需要不断探索的领域。 服务行业成本核算分析 服务行业主要特点是服务环节的串联性，其产品的生产和消费同属个过 程。在服务行业中，物流企业提供单的物流业务，通过计划实施等手段对运 输仓储包装配送的各个环节进行系统整合，为客户提供体化的综合服务 。由于物流企业成本发生过程与生产过程是同时进行的，而作业成本法的特点 是侧重于生产过程控制，即物流运作方式与作业成本法的思想具有相似性，因此， 本文通过分析物流企业成本核算现状，分析作业成本法在物流企业应用的可行性。 物流企业成本核算现状 在物流企业生产经营过程中，跟物流相关的费用为运费保管费包装费 装卸费等显性成本。由于显性物流成本在企业销售额中所占比重不大，因此，物 流的重要性通常不被重视。事实上，企业实际发生的物流成本超过显性成本的倍 以上。如果物流成本信息不真实，不利于树立竞争优势。其次，现代物流企业经 营活动复杂，使订货作业物流信息系统维护等活动中产生的间接费用增加，而 传统方法如营运成本法，间接费用分配标准单，仅适合物流成本费用相对较少 的企业，这不符合现代物流企业的发展。由于作业成本法的思想，与物流生产方 式存在相似性，因此，通过作业成本法的运用，也许能改变传统成本核算方法的 局限性。 中小企业成本核算优化问题研究 摘要 随着科学技术发展和企业成本结构变化，创造并保持成本领先优势，已成为 中小企业生存和发展的重要问题。面对激烈的市场竞争，谁能够更快地吸收先进 成本核算思想，并运用于成本核