审计意见及其变通行为分析(1) ㊣ 精品文档 值得下载

计师事务所在当年审计市场中排名为前位则为，否则为为哑元变量，报告期主审会计师事务所发生了变更则为，否则为为哑元变量，上年度审计意见为带解释说明段的无保留意见则为，否则为为哑元变量，上年度审计意见为保留拒绝表不或否定意见则为，否则为。

由于因变量为元选择变量，而解释变量既有哑元变量又有连续变量，所以本文采用逻辑回归模型，其中为审计意见。

当注册会计师出具带说明无保留意见时，为出具保留意见时，为是解释变量和控制变量的线性组合研究结论本文首先对控制样本进行描述性统计，是采用传统的检验考察不同样本组连续变量的均值之差是否显著，而是采用卡方检验来检验哑元变量是否符合预期分布。

从表中，我们可以清楚的看到，带说明段无保留意见与保留意见只在应收账款占总资产的比重以及上年度审计意见个变量上存在显著差异，在应收账款变化率和重亏区间上差异达到显著水平。

审计意见表现了很强的连续性，因为带解释说明段无保留意见组的样本在上年度被发表带解释说明段无保留意见的均值显著大于保留意见组，而保留意见组样本在上年度被发表保留意见的均值又显著大于带解释说明段无保留意见组。

与之相对照，标准无保留样本和带说明段无保留样本在个变量上存在显著差异，在两个变量上达到的差异水平。

综合而言，带说明段无保留意见和保留意见之间差别较小，反而同标准无保留意见存在较大差异，因此拒绝假设，说明注册会计师很可能存在运用带说明段无保留意见代替保留意见的变通行为。

上述分析发现了变通审计意见的可能性，那么，注朋会计师在带说明段无保留意见和保留意见之间进行选择时，主要受到哪些因素的影响呢下面选择年所有被出具带说明段无保留意见和保留意见的公司组成元选择样本，根据模型进行逻辑回归，结果见表。

从整体来看，回归结果可以接受。

分析表可以发现应收账款占总资产的比重对审计报告行为有显著影响。

应收账款比重越高，被出具保留意见的可能性越大。

在选择样本的过程中，本文选择了全样本，即只要财务数据没有缺失，所有符合条件的上市公司都可以作为回归样本。

这年的审计意见样本分布如表表年剔除整理后得到的审计意见样本构成年度标准无保留意见带说明无保留意见保留意见总计为了更明确反映近年来我国上市公司不同审计意见类型数量的变化情况，笔者将上表部分数据以折线图描绘如下图本文对近年的审计意见进行了初步的分析见表图，从图表可以看出，年间，我国股上市公司标准无保留意见的数量整体上呈平年审计意见趋势年度数据标准无保留意见带说明无保留意见保留意见稳上升的趋势非标意见的比例变化有上升也有下降的，其中带强调说明段无保留意见无论是数量还是比例都呈现上升的趋势，而保留意见呈倒型变化，总体上有下降的趋势。

这现象可能说明的问题有，最近两年意见类型总体上缓和的趋势是否反映了公司的实际情况，还是由于注册会计师在实际操作中的灵活性，加之其与被审计单位存在经济利益关联关系或屈从于外界压力，而有随意变通审计意见的行为呢变量选择与研究模型审计意见及其变通行为，通常主要受公司盈余操纵公司财务特征和审计师特征的影响。

围绕上述影响因素的特征，参考前述文献，本文重点选取了反映盈余管理特征的个自变量，反映公司财务特征的个控制变量，反映审计师特征的个控制变量。

反映公司盈余操纵特征的变量我国仁市公司的盈余操纵活动，主要围绕融资或再融资监管政策而开展，并通常表现为边际现象和处于配股达线区间，根据我国证监会有关和配股政策的规定，盈余操纵区间主要表现为微利区间配股达线区间和重亏区间类。

当上市公司落于所规定的区间内时，变量为，反之为。

根据各年度监管政策的不同，相应的变量设置具体如下为上市公司本年度的净资产收益率为哑元变量，本年度落在微利区间，为，反之为为哑元变量，本年度落于小于的重亏区间为，反之为为哑元变量，本年度落在配股达线区间年为当年处，且最近年平均大于或者最近年平均处于，且当年大于，年为最近年平均处于，为，反之为。

同时，鉴于上市公司常常通过存货和应收账款所产生的应计项目差额以及非核心收益以实施盈余管理，因此在逻辑回归模型中另行设置如下的相应自变量为应收账款变化率，公式为其中分别为期末的应收账款余额，期末的应收账款余额以及期的主营业务收人为存货变化率，公式为其中分别为期末存货余额，期末存货余额以及期的主营业务收人为非核心收益率，公式为期的非核心收益期末的净资产，其中非核心受益主营业务收人主营业务支出投资收益。

反映公司财务特征的变量公司财务和经营状况越差，财务报告作假的可能性越高，出具非标准审计意见并进行变通的可能性越大。

为此，本文选择了代表公司财务特征的如下控制变量为现金比率为资产负债率为应收账款净额占总资产的比重，其中应收账款净额应收账款其他应收款坏账备抵为主营业务收入占总收人的比重，其中总收人主营业务收人营业外收人投资收益补贴收人为总资产的自然对数，单位万元为公司的上市年限。

审计意见及其变通行为分析。

表控制样本的描述性统计带说明无保留准无保留带说明无保留连续变量均值差异性的检验带说明无保留均值差检验值标无带说明无均值差检验值哑元变量的卡方检验括号内为期望值等于的个数带说明无样本保留样本数等于的个数标无样本数带说明无样本表年总样本多元逻辑回归结果续表带说明无保留保留自变量注，分别表示通过，和的显著性检验水平，代表样本个数续表模型正确判别率结论与建议结论在目前环境下，注册会计师仍然是弱势群体，其行为方式在相当程度上会受到外界利益集团的不当干预和压力，而在这种压力下，注册会计师很有可能通过种程度的变通审计意见行为与上市公司达成妥协，同时也达到迎合监管部门要求的目的。

研究结果还表明，我国注册会计师具有了定的职业判断力，能够对上市公司的财务状况等在定程度上做出正确的判断。

局限性本文选择年样本，针对注册会计师的审计报告行为差异即发表带解释说明段无保留意见还是保留意见，检验发现研究还发现审计意见表现了很强的连续性。

需要说明的是，由于选题和数据限制，本文只研究了带说明无保留和保留意见之间可能存在的变通行为，而对其他变通行为并未加以研究。

但事实上，用拒绝表示意见代替保留或否定意见可能是更为严重的变通行为同时本文主要考察了影响审计意见的项常见因素，并没有穷尽所有的影响因素。

在样本的选择上，本文仅研究了标准无保留意见与带强调段或说明段的无保留意见和带强调段或说明段无保留意见与保留意见之间的变通。

由于否定意见的观察值过少，我们很难通过经验证据对其进行研究。

因而没有研究用保留意见代替否定意见用无法表示意见代替保留或否定意见的情况。

但事实上，用拒绝表示意见代替保留或否定意见可能是更为严重的变通行为。

在指标选择上，我们仍然无法完全消除由于会计信息虚假而导致的财务指标变量的失真另外，本文在选取影响审计意见变通行为变量指标时，收集数据资料以可得性相关性为原则，因此，主要考察了影响审计意见的几项常见因素，而实际上影响外部审计人出具真实审计意见行为的因素还有企业文化内部控制制度外部审计人受处罚的情况等。

对这些因素的忽略可能会影响评价审计意见变通行为的全面性。

后续研究将有可能引入更为合理的指标因素，以更完善地反映影响审计意见变通的因素。

在选择样本的过程中，本文选择了全样本，即只要财务数据没有缺失，所有符合条件的上市公司都可以作为回归样本。

这年的审计意见样本分布如表表年剔除整理后得到的审计意见样本构成年度标准无保留意见带说明无保留意见保留意见总计为了更明确反映近年来我国上市公司不同审计意见类型数量的变化情况，笔者将上表部分数据以折线图描绘如下图本文对近年的审计意见进行了初步的分析见表图，从图表可以看出，年间，我国股上市公司标准无保留意见的数量整体上呈平年审计意见趋势年度数据标准无保留意见带说明无保留意见保留意见稳上升的趋势非标意见的比例变化有上升也有下降的，其中带强调说明段无保留意见无论是数量还是比例都呈现上升的趋势，而保留意见呈倒型变化，总体上有下降的趋势。

这现象可能说明的问题有，最近两年意见类型总体上缓和的趋势是否反映了公司的实际情况，还是由于注册会计师在实际操作中的灵活性，加之其与被审计单位存在经济利益关联关系或屈从于外界压力，而有随意变通审计意见的行为呢变量选择与研究模型审计意见及其变通行为，通常主要受公司盈余操纵公司财务特征和审计师特征的影响。

围绕上述影响因素的特征，参考前述文献，本文重点选取了反映盈余管理特征的个自变量，反映公司财务特征的个控制变量，反映审计师特征的个控制变量。

反映公司盈余操纵特征的变量我国仁市公司的盈余操纵活动，主要围绕融资或再融资监管政策而开展，并通常表现为边际现象和处于配股达线区间，根据我国证监会有关和配股政策的规定，盈余操纵区间主要表现为微利区间配股达线区间和重亏区间类。

当上市公司落于所规定的区间内时，变量为，反之为。

根据各年度监管政策的不同，相应的变量设置具体如下为上市公司本年度的净资产收益率为哑元变量，本年度落在微利区间，为，反之为为哑元变量，本年度落于小于的重亏区间为，反之为为哑元变量，本年度落在配股达线区间年为当年处，且最近年平均大于或者最近年平均处于，且当年大于，年为最近年平均处于，为，反之为。

同时，鉴于上市公司常常通过存货和应收账款所产生的应计项目差额以及非核心收益以实施盈余管理，因此在逻辑回归模型中另行设置如下的相应自变量为应收账款变化率，公式为其中分别为期末的应收账款余额，期末的应收账款余额以及期的主营业务收人为存货变化率，公式为其中分别为期末存货余额，期末存货余额以及期的主营业务收人为非核心收益率，公式为期的非核心收益期末的净资产，其中非核心受益主营业务收人主营业务支出投资收益。

反映公司财务特征的变量公司财务和经营状况越差，财务报告作假的可能性越高，出具