子工业出版社，年月版。美科斯阿尔钦诺斯等著财产权利与制度变迁，上海三联书店上海人民出版社上海，年月新版。并不是单纯提出几条措施或提出几个解决问题的对策就能达到目的的，它必须重新审视该制度赖以确立的原则并根据其实践检验的结果确定条解决问题的总体思路。就我国转移定价税制而言，保障国家税收安全对跨国纳税人公平课税固然是其基本要义，但正如前文所言，关联企业的转移定价并非全然为了避税，而当关联企业的转移定价不是为了避税而是种普通的经营手段时，法律如何保障关联企业作为纳税人包括跨国公司应当享有的合法权利和经营利益特别是在经济全球化的背景下，法律应该如何通过转移定价税制鼓励关联公司利用转移定价促进本企业整体长远发展，进而促进本国经济发展对此问题，我国现行的转移定价税制显见是考虑不够的，其存在的诸多问题也皆源于此。如涉外企业所得税法实施细则有关转移定价调整方法应循序适用的规定，实际上是过多考虑了主管税务机关在管理上的方便和效率，而较少考虑或没有考虑其采取的方法是否最能反映具体交易的合理结果。换言之，该规定过多侧重了国家的征税权，而忽视了关联企业权利和利益的保护，客观上可能损害经济发展，进而影响国家税基。类似的问题还有许多，限于篇幅，本文不再细述。随着经济国际化和我国市场经济的发展，跨国公司运用转移定价避税的问题将更加突出，完善相关税制，加强反避税固然是今后工作的重点，但在制定或完善相关税制的同时，如何维护关联公司包括跨国公司的利益以利于经济发展，也是我们不能不考虑的问题。本文的意义也正在于此。注释所谓关联企业，是指它们之间存在关联关系的企业。各国年月法律出版社出版。第页。根据涉外企业所得税法实施细则第条和税收征收管理法实施细则第条规定，具体调整方法包括可比价格法再销售价格法成本加价法和其他合理方法。其中其他合理的方法，根据关联企业间业务往来税务管理规程试行第条的规定，又包括可比利润法利润分割法净利润法预约定价法以及核定利润率法等。我国规程就各种定价方法的适用顺序并未明确作出规定。但根据涉外企业所得税法实施细则第条，主管税务机关在选择转移定价方法时仍应依照顺序进行，对此规定，国家税务总局年颁布的关联企业间业务往来税务管理实施办法第条给与了认可，而根据规程第条，规程显然也是接受了各种方法之间适用的先后顺序。参考赵晋琳张学斌论文我国转让定价税制存在问题及改进建议，载涉外税务年第期第页刘永伟著转让定价法律问题研究，北京大学出版社，年月版，第页第页第页。参考资料刘剑文主编财税法学，高等教育出版社北京，年月版。刘剑文主编税法学，人民出版社北京，年月版。刘剑文主编国际税法学，北京大学出版社北京，年月版。曹鸿轩主编中国税法教程，中国政法大学出版社北京，年月版。刘剑文主编体制下的中国税收法制，北京大学出版社，年月版。陈长文等著财经法税法及税收协定般都没有对关联企业给出简短而明确的定义，只是给出了些关联企业或关联关系的判定标准。概括起来，主要有两个标准是股权控制标准是企业经营管理或决策人员的人身关系标准。此外，有些国家在采用上述两个标准的同时，还采用其他些标准，如资金技术上的依赖标准等等。参考刘剑文主编国际税法学第二版，北京大学出版社，年月第版，第页。此处的域是指法域，即法的效力的空间范围。般情况下，个国家就是个独立的税收法域。但在个别实行联邦制的国家，由于每个联邦或州都享有税收立法权，因而，也可能存在多个税收法域。参见国家税务局科研所编著西方税收理论，中国财政经济出版社年版，第页参见转让定价准则。转移定价的事后调整模式给税务部门带来管理上的沉重负担。方面，这种事后判断般要追溯至年，长些的要追溯年甚至无限期，税务部门要证明当时的交易是否符合当时的公平交易价格有相当难度，尤其是，这种事后的判断是对实际交易的经济实质进行税法的解释和适用，因而很容易造成纳税人和税务部门各执词的局面另方面，税务部门经常困扰于纳税人的不愿提供资料，因此无法有效地进行转移定价的调查审计和调整。参考刘剑文熊晓青论文预先定价税制产生的动因分析，载涉外税务年第期第页。参见武艳茹论文跨国公司转让定价法律规则研究，载财税法论丛第卷，税的协定范本和年的联合国关于发达国家与发展中国家间双重征税的协定范本采用后，已成为国际上普遍认可并采用的跨国公司及税务机关用于处理转移定价问题的标准。推究正常交易原则的理论基础，不外乎两个方面是从企业角度，假定两个企业之间因所有权而带来的联系完全终止，那么各个独立的企业在各自的经济利益驱使下会如何行动不言而喻，由于企业的属性是经济的，独立的企业具有独立的经济利益和经济责任，出于保护自己的本能和竞争的需要，每个企业都会尽可能按照公平独立的价格进行交易，同时获得公平的赢利。就税法而言，把正常交易原则作为税务部门处理转移定价问题的标准，实际上正是立法者在设想个理性的独立的企业在相同或相似的情况下会如何决策的结果。二是从国际税收角度，既然跨国关联企业的转移定价会涉及各相关主权国家的税基和税收管辖权，那么以正常交易原则处理跨国关联企业的转移定价问题，无疑会有利于体现税收公平和维护国家间的主权公平，因为根据正常交易原则确立的税制，其调整的重点不是征纳双方的关系，而是国与国之间的收入分配。基于此，正常交易原则才成为现代各国转移定价税制的基本原则。为了具体实施正常交易原则，需要确定调整定价的方法。目前国际上比较通行的调整方法主要是可比价格法法再销售价格法法和成本加价法法，通称传统交易法。传统交易法是确定关联企业间商务和财务关系状况是否独立的最为直接的方法，转移定价的税法控制主要体现在年颁布的中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法第条及其实施细则第条至第条。此外，年月国家税务总局根据上述立法及有关税收协定的规定，颁布的关联企业间业务往来税务管理规程试行以下简称规程，也是转移定价税务管理的重要法律依据，并且，规程的内容在年修订的中华人民共和国税收征收管理法和年月国务院公布的税收征收管理法实施细则中得到了反映。从上述立法的相关规定看，我国转移定价税制的指导原则独立企业原则与国际上通行的正常交易原则是致的，其所采取的调整方法也是国际上通行的，并且，随着国际转移定价税制的发展，我国立法基本上能够保持与之同步，因此，从总体而言，我国转移定价税制还是先进的。但是，另方面，它也存在诸多问题如整体立法的内容过于简单和抽象，缺乏对各种调整方法实际内容的规定，尤其是对国际上认为最重要的可比性问题很少提及有关劳务和无形资产的转移定价税制立法很不完善没有规定转移定价避税中的举证责任国际税收合作问题关于各种调整方法应循序适用的规定不适当，等等，从而使转移定价税制的些措施在实践中的应用不仅缺乏合法性和明确性，更增加了管理上的困难，影响了转移定价税制实施的效率。针对我国转移定价税制中存在的问题，有关部门已着手进行调查调整，专家学者也从各方面提出了解决问题的措施或建议但笔者认为，在种制度经过实践检验需要调整完善时，但它在实践中执行有定的难度，方面因为跨国公司为数众多，日常交易频繁且数额巨大，税务部门难以做到按照正常交易原则核实每笔交易的价格另方面因为在些情形下，税务部门很难找到那种真正独立的和可供比较的第三方交易价格，如专有技术和特殊服务，其转移价格合理与否往往无从比较。因此国际上又探索出了种新的调整方法，即交易利润法，包括利润分割法和交易净利润法。此两种方法包含较多经济学内容，本文不再细述。不论是传统交易法抑或交易利润法，都属于对转移定价的事后调整。对税务部门而言，有种种执行方面的困难对跨国公司而言，事后调整的不确定性会影响企业的经营决策，甚至有可能使企业面临被双重征税的危险。在这种背景下，预约定价制度应运而生。其基本含义是指纳税人事先将其与域外关联企业之间内部交易的业务往来所涉及的转移定价标准如定价方法可比因素对未来事件的关键性假设等向税务机关申报，经税务机关认可后，作为计征所得税依据，并免除事后税务机关对转移定价进行价格调整的种制度。预约定价制度不仅使跨国公司按照事先确定的价格进行交易不必有所顾虑，也使税务机关由此摆脱了繁琐费时的事后审核工作，同时还有利于保证国家税收收入的稳定性。因此，预约定价制度自年美国首先采用以来，不仅发达国家竞相采用，许多发展中国家也开始逐步建立。在国际税收协调需要进步加强的全球化趋势下，预约定价制度无疑成为避免国际税收争端的个最具发展潜力的重要措施三我国转移定价税制相关问题及解决思路我国对如调节利润以树立新建企业的形象，提高其竞争力，或是调节利润以避免海外经营时面临的政治风险外汇风险货币风险等。但更多时候是为了减轻税负，逃避税收，如将利润转移到税率低或可免税的关联企业，或是将利润转移到亏损企业，从而实现集团税负最小化。特别是在跨国公司，由于各国的税法差异，它可以更方便地经常利用转移定价的方式将利润从高税负国向低税负国转移，使集团利润在低税负国积聚，从而避免高税负国的税收负担，达到集团最大限度逃避税收的目的。从企业角度，转移定价并不是个贬义的概念，只是反映关联企业内部的种定价原则。考察它的历史可以发现，转移定价问题起源于在同税收管辖权下的两个关联企业之间的定价策略。最初并不是出于避税目的，而是为了节约交易成本。随着关联企业的发展和国际经济的推进，关联企业的经营从域内发展到域外，相应地，其税务从受制同税收管辖权发展到受制两个或两个以上税收管辖权。为了追求利益最大化，跨国公司常利用不同的区域税收优势在不同的区域设立功能不同的关联企业，对在这些企业内部的交易进行定价规划，从而降低交易成本，提高整个跨国公司的效益。从税收角度，根据税收的公共产品性和税收的公平